Hướng dẫn Kiểm toán Báo cáo tài chính doanh nghiệp bảo hiểm Kinh nghiệm từ Vương Quốc Anh (Guidance on financial statements audit of insurance firms Experiences from United Kingdom)

Ngày tạo: 05/09/2017 3:49:13 CH - Số lần đọc: 156
(Đăng trên Tap chí Kế toán và Kiểm toán, số T6/2017)

Nhận: 12/5/2017
Biên tập: 5/6/2017
Duyệt đăng: 23/6/2017


Nhận thức được sự phức tạp trong kiểm toán báo cáo tài chính (KTBCTC) doanh nghiệp bảo hiểm (DNBH), một số nước như Anh, Mỹ, ấn Độ, Hông Kông,... đã ban hành các văn bản hướng dẫn KTBCTC doanh nghiệp (DN) này. Trong khi tại Việt Nam, cơ quan chức Nhà nước chưa có một hướng dẫn cụ thể nào về vấn đề này. Theo đó, kiểm toán viên (KTV) và công ty kiểm toán sẽ gặp không ít khó khăn và bộc lộ nhiều hạn chế, trong việc triển khai quy trình KTBCTC của DNBH. Vì vậy, trong phạm vi bài viết này, tác giả sẽ giới thiệu một số nội dung KTBCTC DNBH, tại Vương Quốc Anh. Từ đó, rút ra những kinh nghiệm về KTBCTC DNBH cho Việt Nam.
Từ khóa: KTBCTC, DNBH, vương quốc Anh

Recognizing the complication of auditing financial statements of insurance enterprises, some countries (e.g US, UK, India, Hong Kong, etc) have issued guidelines auditing financial statements of these enterprises. Meanwhile, state authorities of Vietnam do not have any specific guidance on this issue. Whereby, the auditors and audit firms will face many difficulties and show many limitations in performing audit process of financial statements of insurance enterprises. Within the scope of this paper, the author will introduce some instructions to an audit of financial statements of insurance enterprises in the United Kingdom. From which to draw experience in financial statements auditing for Vietnam.
Keywords: Financial Statement Audit, insurance enterprise, the United Kingdom


1. Đặc điểm bảo hiểm, KTBCTC DNBH tại Vương Quốc Anh
Nước Anh được coi là cái nôi của ngành công nghiệp bảo hiểm với nhiều tập đoàn bảo hiểm hàng đầu thế giới có bề dày kinh nghiệp và quy mô tổ chức rất lớn như tổ chức Lloyd, tập đoàn Prudential, Aviva. Đến nay, trải qua một thời gian dài phát triển, ngành bảo hiểm Anh vẫn khẳng định vị trí và vai trò vững chắc của mình, khi là thị trường bảo hiểm lớn nhất Châu Âu và đứng thứ 3 trên thế giới.

Nhìn chung, hoạt động kinh doanh bảo hiểm tại Anh, chịu sự chi phối bởi khuôn khổ pháp luật chung của khối EU và hai luật trong nước là Luật DNBH và Luật Hợp đồng bảo hiểm. Ngoài ra, đối với một số nghiệp vụ bảo hiểm đặc thù sẽ được điều chỉnh thêm bằng những văn bản riêng như Bảo hiểm Hàng hải phải tuân thủ Luật Bảo hiểm Hàng hải, bảo hiểm tiền gửi phải tuân theo Nghị quyết về tiền gửi bảo hiểm,...

Cơ quan đại diện cho Chính phủ Anh quản lý về hoạt động kinh doanh bảo hiểm là cơ quan quản lý Dịch vụ Tài chính (The Financial Services Authority - FSA). FSA được thành lập vào năm 1997 và bắt đầu thực hiện chức năng quản lý giám sát trong lĩnh vực ngân hàng, bảo hiểm và các tổ chức tư vấn tài chính theo Luật Thị trường Dịch Vụ Tài chính năm 2000. Tuy nhiên, do hoạt động không hiệu quả, năm 2010, FSA bị giải thể và thay thế bằng 3 cơ quan: ủy ban Chính sách Tài chính (FSC - Financial Policy Committee) thực hiện chức năng giám sát an toàn vĩ mô, giám sát và xử lý rủi ro hệ thống; Cơ quan Quản lý An toàn (PRA-Prudential Regulation Authority) thực hiện chức năng ban hành các quy định về an toàn; Cơ quan Hoạt động Tài chính (FCA-Financial Conduct Authority) có trách nhiệm bảo vệ người đầu tư, đảm bảo sự ổn định của thị trường và thúc đẩy sự cạnh tranh lành mạnh giữa các nhà cung cấp dịch vụ. Vì vậy, từ năm 2010, hoạt động kinh doanh bảo hiểm tại Anh chịu sự kiểm soát của FCA.

Hàng năm, các DNBH hoạt động tại Anh phải nộp 2 loại báo cáo tài chính (BCTC). Một loại lập để công khai. Hình thức và nội dung của BCTC này, phải thuân thủ các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận (GAAP) và được điều chỉnh bởi Luật Công ty 2006 và các Chuẩn mực kế toán của Anh. Ngoài ra, đối với các tập đoàn bảo hiểm niêm yết trên thị trường chứng khoán Anh phải lập BCTC theo Chuẩn mức Kế toán quốc tế IFRS6, được thông qua bởi Liên minh Châu Âu. Loại còn lại được lập theo các nguyên tắc của cơ quan giám sát bảo hiểm. Đối với DNBH, đăng ký hoạt động theo Luật Công ty 2006 và được FSA trao quyền kinh doanh bảo hiểm, thì hình thức và nội dung của BCTC phải thuân thủ quy tắc trong Interim Prudential Sourbook for Insurers. Đối với các DNBH hoạt động trên thị trường bảo hiểm Lloyd, thì hình thức và nội dung của BCTC phải tuân thủ các quy tắc của Lloyd 2008 và Luật Kế toán theo nghiệp đoàn Syndicate (the Syndicate Accounting Byelaw).

Mặt khác, theo Điều 495 và 496, Luật Công ty 2006, các BCTC này phải được kiểm toán trước khi nộp về cho FSA trong vòng 3 tháng, kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán và giảm xuống còn 2 tháng 15 ngày nếu BCTC không được nộp bằng đường điện tử.

Để hướng dẫn KTV (KTV) và công ty kiểm toán (CTKiT) thực hiện kiểm toán DNBH tại Vương quốc Anh và cộng hòa Islend, ủy ban thực hành kiểm toán (The Auditing Practices Board - APB) đã ban hành tài liệu hướng dẫn thực hành số 20: The Audit of Insurers in The United Kingdom. Các nội dung được trình bày trong tài liệu này bao gồm:
Một là, hướng dẫn vận dụng hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán Vương Quốc Anh vào KTBCTC DNBH với một số điểm đáng chú ý sau:
- Quy định trách nhiệm của KTV khi KTBCTC DNBH như tuân thủ các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp, thỏa thuận các điều khoản trong hợp đồng kiểm toán, kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán, xem xét tính tuân thủ pháp luật của DNBH. Đặc biệt, lưu ý về tính độc lập. Giữa CTKiT, KTV và DNBH có thể tồn tại mối quan hệ hai chiều: DNBH có thể là khách hàng của CTKiT và ngược lại, KTV và CTKiT có thể là khách hàng của DNBH trong trường hợp KTV, CTKiT có tham gia bảo hiểm trách nhiệm nghề nghiệp và các loại bảo hiểm khác tại DNBH. Mặc dù, chuẩn mực không quy định CTKiT không được phép kiểm toán DNBH đã cung cấp bảo hiểm trách nhiệm nghề nghiệp cho đơn vị mình nhưng để được kiểm toán, CTKiT phải cam kết không có lợi ích kinh tế phát sinh từ mối quan hệ này và thỏa mãn các tiêu chuẩn về tính độc lập do APB ban hành.
- Xác định rủi ro có sai sót trọng yếu. Khi hướng dẫn áp dụng ISA 315 và ISA 330 để kiểm toán DNBH, tài liệu đưa ra một số gợi ý về đặc điểm DNBH, hệ thống kiểm soát nội bộ, các thủ tục kiểm soát cho các chu trình kinh doanh chủ yếu từ trụ sở chính đến mạng lưới các chi nhánh và đặc biệt là, một số tình huống tồn tại các loại rủi ro trong hoạt động kinh doanh bảo hiểm. Ngoài ra, tài liệu cũng lưu ý KTV cần xem xét bất kỳ thông tin trao đổi chính thức nào giữa FSA với DNBH hoặc kết quả thanh tra, giám sát DNBH do FSA thực hiện. Sau đó, tài liệu hướng dẫn KTV thực hiện một số thủ tục đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC DNBH và thiết kế thủ tục kiểm toán phù hợp để xử lý các rủi ro này. Những chỉ dẫn này, đều hướng CTKiT và KTV thực hiện KTBCTC DNBH trên cơ sở tiếp cận rủi ro.
- Xác lập tính trọng yếu. Các nguyên tắc đánh giá tính trọng yếu trong DNBH cũng giống như các loại hình DN khác. Lợi nhuận thường được làm chỉ tiêu chính khi xác lập mức trọng yếu trong DNBH. Tuy nhiên, một sự khác biệt quan trọng giữa DNBH với các DN khác là số dư của một số khoản mục (vốn chủ sở hữu, dự phòng nghiệp vụ, đầu tư tài chính) trên bảng cân đối kế toán thường lớn hơn rất nhiều so với các chỉ tiêu trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Vì vậy, KTV phải xác định mức trọng yếu thực hiện phân bổ cho từng khoản mục trên bảng cân đối kế toán, nếu xét đoán bất cứ sai phạm của khoản mục này làm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC, hoặc ảnh hưởng đến kỳ vọng của họ trong việc đánh giá và công bố thông tin.
- Sử dụng công việc của chuyên gia. Tài liệu chỉ dẫn CTKiT và KTV nên sử dụng sự hỗ trợ của chuyên gia vào việc tính toán định phí bảo hiểm, trích lập dự phòng nghiệp vụ, xác lập số tiền bồi thường, sự tin học hóa của DNBH và đưa ra một số thủ tục để đánh giá năng lực, khả năng và tính khách quan của chuyên gia, vai trò, trách nhiệm của chuyên gia và của KTV khi sử dụng ý kiến chuyên gia.
Hai là, hướng dẫn KTBCTC được lập theo luật định (các nguyên tắc của cơ quan giám sát bảo hiểm). Cơ sở lập BCTC DNBH theo luật định, có nhiều sự khác biệt với cơ sở lập BCTC DNBH công khai ra công chúng. Mặt khác, mục tiêu kiểm toán cũng có sự khác nhau. Với BCTC lập công khai thì mục tiêu kiểm toán chủ yếu là để xác minh tính trung thực và hợp lý của thông tin, còn BCTC lập theo luật định thì mục tiêu kiểm toán chủ yếu là đánh giá tính tuân thủ các quy định của pháp luật trong kinh doanh bảo hiểm. Chính vì vậy, tài liệu này hướng dẫn thực hiện nhiều thủ tục kiểm toán đối với báo cáo nhóm chỉ tiêu an toàn vốn, báo cáo khả năng thanh toán, báo cáo lợi nhuận. Về nguyên tắc, khi KTBCTC theo luật định, KTV phải:
- Lập kế hoạch các công việc cần thực hiện, trong đó xác định trọng yếu và xem xét mối quan hệ giữa trọng yếu với rủi ro có sai sót trọng yếu;
- Nắm vững các quy định pháp luật liên quan đến lập BCTC theo luật định. Đồng thời, đọc kỹ các văn bản được ban hành bởi chính các DNBH và đem so sánh với các quy tắc được quy định trong INSPRU 1.6.
- Tuân thủ các chuẩn mực đạo đức được ban hành bởi APB và các cơ quan chuyên môn khác;
- Cam kết thực hiện công việc với một thái độ hoài nghi nghề nghiệp và thực hiện các thủ tục kiểm toán đã thiết kế, để thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán rằng, liệu báo cáo theo luật định có được lập phù hợp với quy định và có được xác nhận bằng văn bản của người đại diện trước pháp luật trước khi báo cáo được phát hành không?
- Thực thi các điều khoản đã cam kết với DNBH và ghi lại thành văn bản.
- Trên báo cáo kiểm toán: KTV phải đưa ra ý kiến về phương pháp và giả định mà DNBH sử dụng, để lập các báo cáo theo luật định phải phù hợp với quy tắc INSPRU 1.2 và INSPRU 1.3.
- So sánh trên cơ sở kiểm tra các thông tin được cung cấp bởi các DNBH khác không thuộc thành viên tập đoàn bảo hiểm và bất kỳ điều chỉnh nào được thực hiện bởi đơn vị bao gồm: Các văn bản hướng dẫn nếu có, cơ sở của việc hình thành thông tin, các yêu cầu đặt ra trong INSPRU 1.6.
- So sánh trên cơ sở kiểm tra các thông tin hình thành nên báo cáo từ các DNBH ngoài tập đoàn và từ chính các DNBH.
- Kiểm tra tính chính xác về mặt toán học của các thông tin tài chính được trình bày trong báo cáo.
- Trao đổi với nhà quản lý đơn vị được kiểm toán về tình hình tài chính kinh doanh của đơn vị.
- Có thái độ hoài nghi đúng mực về sự ảnh hưởng của những vụ kiện tụng (nếu có) mà đơn vị đang gặp giải quyết tại thời điểm hiện tại và tương lai.
- Tổng hợp những hiểu biết có được trong quá trình KTBCTC DNBH, trong những năm gần đây.
Ba là, tài liệu hướng dẫn cách trình bày hình thức và nội dung báo cáo kiểm toán BCTC DNBH và đưa ra ví dụ minh họa từng mẫu báo cáo kiểm toán tương ứng với từng loại DNBH nhân thọ, DNBH phi nhân thọ, DNBH hỗn hợp, mẫu báo cáo kiểm toán nhóm chỉ tiêu an toàn vốn, mẫu báo cáo kiểm toán các tài khoản thành viên và tài khoản tập đoàn của tổ chức Lloyd, mẫu báo cáo thu nhập.

2. Bài học kinh nghiệm KTBCTC DNBH cho Việt Nam
Qua nghiên cứu đặc điểm bảo hiểm, KTBCTC DNBH tại Vương Quốc Anh, có thể rút ra một số bài học kinh nghiệm cho công tác KTBCTC DNBH tại Việt Nam như sau:
Thứ nhất, xây dựng được một chương trình KTBCTC DNBH sẽ như kim chi nam giúp KTV chuẩn hóa các bước, các thủ tục kiểm toán trong quá trình tác nghiệp. Từ đó, nâng cao hiệu quả cuộc kiểm toán và giúp cho việc quản lý, soát xét chất lượng các cấp trong CTKiT được chặt chẽ hơn. Vì vậy, Bộ Tài chính và Hiệp Hội nghề nghiệp kiểm toán cần nghiên cứu, xây dựng và ban hành văn bản hướng dẫn KTBCTC DNBH. Nội dung hướng dẫn có thể gồm xác định nội dung, mục tiêu đối tượng kiểm toán, xác lập mức trọng yếu, nhận diện rủi ro của DNBH và các biện pháp xử lý rủi ro có thể dẫn đến sai sót trọng yếu trên BCTC, các phương pháp, kỹ thuật kiểm toán được sử dụng trong KTBCTC DNBH.

Thứ hai, do tính đa dạng của đối tượng khách hàng và nhu cầu về sự an toàn không ngừng tăng lên đối với các sản phẩm bảo hiểm, nên hầu hết các nước đã thiết lập được hệ thống khuôn khổ pháp lý về kinh doanh bảo hiểm rất đầy đủ và chặt chẽ, trong đó có quy định về kiểm toán DNBH. Đặc biệt, nhiều nước có thị trường bảo hiểm phát triển mạnh như Vương Quốc Anh, DNBH phải lập hai loại BCTC riêng và cả hai loại BCTC này đều phải được kiểm toán. Trong khi đó, tại Việt Nam, hiện mới có quy định DNBH phải lập BCTC được kiểm toán công khai ra công chúng và BCTC này, cũng là BCTC nộp cho cơ quan giám sát bảo hiểm khi có yêu cầu. Như vậy, KTBCTC này mới chỉ đảm bảo mục tiêu xác minh tính trung thực, hợp lý của các thông tin trình bày trên BCTC. Theo đó, để phục vụ tốt hơn yêu cầu quản lý và nâng cao công tác giám sát chất lượng, Nhà nước nên ban hành các quy định lập BCTC theo luật định và KTBCTC này.

Thứ ba, đối với chính KTV, CTKiT có thực hiện KTBCTC DNBH, cần lưu ý các vấn đề sau:
- DNBH nhận sự chuyển giao rủi ro từ các tổ chức, cá nhân trong xã hội nên trong từng nghiệp vụ bảo hiểm đều tiềm ẩn nhiều loại rủi ro, có thể tạo ra những tác động xấu gây tổn thất cho DNBH và ảnh hưởng đến nhiều đối tượng liên quan. Điều này buộc KTV phải nhận diện, đánh giá các loại rủi ro có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC DNBH. Vì vậy, mặc dù KTV có thể sử dụng nhiều cách tiếp cận khác nhau để KTBCTC DNBH, nhưng cách thức tiếp cận kiểm toán dựa trên cơ sở rủi ro là phù hợp nhất.
- Thông thường, trong quá trình kiểm toán, các KTV chủ yếu thực hiện thử nghiệm cơ bản, thử nghiệm kiểm soát chỉ được thực hiện, khi hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và được đánh giá là hoạt động có hiệu quả. Nhưng đối với DNBH, thử nghiệm này nên được thực hiện cho mọi cuộc KTBCTC. Vì tất cả các DNBH, đều có bộ phận kiểm soát nội bộ độc lập được thiết kế và vận hành tương đối hiệu quả. Điều này cũng đồng nghĩa, KTV cần giành nhiều thời gian tìm hiểu hệ thống KSNB DNBH, tăng cường thử nghiệm kiểm soát, giảm thử nghiệm cơ bản.
- KTV được phân công KTBCTC DNBH, phải là những người có sự hiểu biết sâu sắc về hoạt động kinh doanh bảo hiểm. Điều này xuất phát từ tính chất đặc thù của sản phẩm dịch vụ bảo hiểm và từ tính chất phức tạp trong hạch toán kế toán DNBH. Ngoài ra, KTV cũng phải nắm vững các văn bản pháp luật của Nhà nước liên quan đến kinh doanh bảo hiểm. Vì, để bảo vệ quyền lợi của người mua bảo hiểm và đảm bảo thị trường bảo hiểm hoạt động lành mạnh, Nhà nước ban hành một hệ thống văn bản pháp luật tương đối đầy đủ áp dụng riêng cho DNBH. Những văn bản này, sẽ ảnh hưởng đáng kể đến chế độ kế toán DNBH, từ đó, tác động đến KTBCTC DNBH.
- Hầu hết, các DNBH đều ứng dụng công nghệ thông tin vào các hoạt động kinh doanh của mình. Vì vậy, các CTKiT cần có những hướng dẫn đối với KTV của mình KTBCTC DNBH trong môi trường công nghệ thông tin, đặc biệt sử dụng các kỹ thuật kiểm toán với sử hỗ trợ của máy tính như phần mềm kiểm toán, phần mềm chuyên dụng.
- Cuộc KTBCTC DNBH thường diễn ra với quy mô lớn, phạm vi rộng. Theo đó, trong cuộc kiểm toán này, KTV nên sử dụng công việc của KTV nội bộ, KTV khác và sử dụng ý kiến chuyên gia trong những trường hợp cần thiết. Khi sử dụng bằng chứng kiểm toán từ các đối tượng này, KTV phải tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán và các hướng dẫn có liên quan đến xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thực hiện để đánh giá tính đầy đủ, thích hợp của công việc KTV nội bộ, KTV khác và chuyên gia cho mục đích kiểm toán.
- BCTC DNBH phản ánh nhiều mối quan hệ pháp lý và có sức ảnh hưởng lớn đến nhiều đối tượng sử dụng. Vì vậy, các KTV phải đề cao sự thận trọng nghề nghiệp và tinh thần trách nhiệm trong suốt quá trình kiểm toán. Đồng thời, công tác kiểm soát chất lượng KTBCTC DNBH của bản thân các CTKiT cũng cần phải đảm bảo chặt chẽ, toàn diện và được soát xét bởi nhiều cấp độ khác nhau.
Thứ tư, coi trọng sự phối hợp, chia sẻ thông tin giữa các cơ quan chức năng với CTKiT và với DNBH. Việc trao đổi, chia sẻ thông tin và cộng tác, hỗ trợ lẫn nhau giữa các đối tượng này sẽ làm giảm chi phí, thời gian công việc của từng bên nhưng lại đạt được mục tiêu chung phòng ngừa những thiệt hại cho nền kinh tế.

Tóm lại, từ các phân tích trên đây cho thấy, việc xây dựng các văn bản hướng dẫn KTBCTC DNBH là rất cần thiết. Về nội dung và quy trình kiểm toán có thể tham khảo kinh nghiệm của các nước trên thế giới như của Vương Quốc Anh đã đề cập ở trên. Song phải được xây dựng, trên cơ sở Luật pháp Việt Nam và phù hợp với đặc điểm Kiểm toán độc lập tại Việt Nam./.


Tài liệu tham khảo
The Auditing Practices Board, Pratice note 20 (2011), The Audit of Insurers in The United Kingdom.
Khảo sát thị trường Bảo hiểm Anh, Hiệp Hội Bảo hiểm Việt Nam, http://iav.vn/News/Item/2574/199/vi-VN/Default.aspx.